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增值稅的納稅籌劃
發布時間:2015-07-01 16:06:25    瀏覽次數:27
        一、增值稅轉型,為何融資租賃企業愁眉不展
上海市6家融資租賃公司向市政府所作的300億元公共基礎設施建設投資承諾一直難以兌現;北京中聯新興建設機械租賃有限公司一筆最大金額的融資租賃合同遲遲不能簽字;天津市幾家融資租賃公司向中國外商投資企業協會租賃委員會請示:迫于經營壓力,能否先行抵扣進項增值稅,等政策明確后再做調整……
特殊行業遇到的特殊難題
“壓力太大,快頂不住了。”這是中國外商投資企業協會租賃委員會常務副會長屈延凱見到記者之后說的第一句話。而在此前一天,他剛從哈爾濱就增值稅轉型對融資租賃行業的影響調研回來。他說,現在咨詢電話每天接連不斷,眼看著增值稅轉型政策已經開始實施了,關于融資租賃方面的增值稅政策還是沒有明確,融資租賃企業及承租企業都十分著急。
按照增值稅轉型的要求,從2009年1月1日起企業新購入設備可直接抵扣增值稅。期盼多年的增值稅轉型終于付諸實施,這讓很多企業欣喜不已。但融資租賃企業及通過融資租賃獲取固定資產的企業卻“高興不起來”,因為增值稅暫行條例及其實施細則對融資租賃行為是否“視同銷售”并未明確。“政策沒有明確規定,意味著企業從融資租賃公司租賃的機器設備中所含的增值稅進項稅額,不能在銷項中得到抵扣。這對于一臺機器動輒幾百萬元甚至上千萬元的工程機械租賃業來說,絕對不是個小事。”屈延凱說。
民生金融租賃股份有限公司首席分析師趙小川舉例說,一家企業通過購買的方式獲得1000萬元人民幣的機械設備,雖然可以抵扣進項增值稅,卻要擠占大量的經營資金,對自有資金不是很豐厚、融資存在一定困難的絕大多數中小企業來說,直接花錢購買設備絕不是個明智的選擇。而融資租賃剛好能幫助企業解決這一難題。趙小川解釋說:“比如,企業想使用一種機器,但太貴買不起,就找融資租賃公司協商,融資租賃公司同意后出錢購買,然后出租給企業使用,企業付給融資租賃公司租金。這樣,企業相當于只付租金就用上了機器。”因此,融資租賃方式在近年來越來越受青睞,而融資租賃行業也得以快速發展。
趙小川說,在增值稅轉型前,企業購進固定資產不能抵扣增值稅,也就是說企業不論是直接購買還是融資租賃機器設備都不能抵扣。但轉型政策實施后,由于融資租賃企業主要繳納營業稅,不能向承租企業開具增值稅專用發票,這就使得同樣的固定資產,只是由于取得的方式不同,通過融資租賃方式取得固定資產的企業,就不能抵扣進項增值稅。這不僅是不公平的,也影響到融資租賃行業的健康發展。
此前擴大增值稅抵扣范圍試點的地區,對融資租賃業務適用政策的有關規定就不明確。那時候,屈延凱已經敏銳地注意到了這個問題,并以行業協會的名義向有關部門呼吁過此事,也提醒過業內企業。但由于融資租賃行業在東北等試點地區發展比較緩慢,融資租賃企業數量較少,加之其他非試點地區的融資租賃企業感覺“這個問題離自己還比較遙遠”,他的呼吁并沒有得到有關各方的重視。直到增值稅全面轉型,融資租賃企業及承租企業才意識到問題的嚴重性。
抵扣問題鎖住融資租賃行業發展的“命門”
北京中聯新興建設機械租賃有限公司財務部經理楊志憂心忡忡地告訴記者,由于通過融資租賃方式添置固定資產不能抵扣增值稅,無疑會增加企業的采購成本,很多企業可能不再選擇此種方式購置設備。而事實上,現在很多企業已經開始盤算這本賬,還有不少企業拒絕簽訂新的購買合同,一些資金緊張的企業在更新設備方面也選擇了暫時“按兵不動”。這不,就在前不久,該公司與一家大企業簽訂的融資購進5.3億元設備的“大單子”,就受阻在了抵扣問題上,遲遲簽不下來。
屈延凱告訴記者,在國家啟動4萬億元擴大內需財政政策之后,上海融資租賃協會向上海市政府承諾,投資300億元參與公共基礎設施建設。但增值稅轉型政策實施后,該協會6家融資租賃公司的客戶,發現采取融資租賃方式無法實現增值稅的抵扣后,紛紛減少或者暫緩了與市政府的合作。
“融資租賃不能抵扣增值稅,很有可能產生‘蝴蝶效應’,到時候難辦的就不僅僅是融資租賃行業,而極有可能是全部行業。”趙小川如是說。
“這絕對不是危言聳聽。”趙小川分析說,全球性的金融危機爆發后,在我國出臺的所有宏觀政策中,增值稅全面轉型無疑是對所有行業最為利好的一個。從稅收政策對融資租賃行業一貫的支持來看,這次增值稅轉型從本質上講也是想通過減稅,進一步減輕企業負擔,刺激企業投資,從而促進包括融資租賃行業在內的所有行業的發展。但目前卻因為抵扣問題,幾乎鎖住了整個融資租賃行業發展的“命門”。
按照現行政策規定,經營融資租賃業務企業,如果經中國人民銀行批準,無論租賃的貨物的所有權是否轉讓給承租方,均按《中華人民共和國營業稅暫行條例》的有關規定繳納營業稅,不繳納增值稅。若未經批準,租賃的貨物的所有權轉讓給承租方的,繳納增值稅,不繳納營業稅;租賃的貨物的所有權未轉讓給承租方的,繳納營業稅,不繳納增值稅。
換句話說,增值稅轉型后,無資質的內資租賃公司,在開展融資性租賃業務時,其客戶可以按照17%的稅率進行增值稅抵扣,但有融資租賃資質的租賃公司,其客戶反而無法抵扣。長此以往,有資質的融資租賃公司將面臨逐步失去客戶,甚至被排斥出局的危險境地。
“這不僅對已經取得資質的融資租賃企業不公平,而且將在一定程度上打破原有的市場秩序。”屈延凱焦急地說。他介紹,目前全國有資質的企業只有150多家,大部分都沒有資質。融資租賃企業擁有資質對規范行業發展意義重大,行業協會也正在努力地做工作。但在增值稅可以抵扣的現實利益驅動下,企業取得資質的動力會大大減弱,這個問題讓融資租賃行業協會感到“很難辦”。
租賃行業期盼問題早日解決
面對融資租賃企業在增值稅轉型中遇到的困惑,屈延凱強烈呼吁有關部門高度重視通過融資租賃方式取得固定資產的增值稅抵扣問題,盡快給出解決辦法。屈延凱告訴記者,中國外商投資企業協會租賃業委員會已經將建議方案遞交到了各有關部門,他現在最大的期盼就是融資租賃行業能夠盡快獲得最合理的稅收政策。
趙小川告訴記者,《國務院辦公廳關于當前金融促進經濟發展的若干意見》(國辦發〔2008〕126號)提出了三十條促進金融發展的意見。其中第二十五條中有這樣的表述:“結合增值稅轉型完善融資租賃稅收政策。”他說,這句話至少傳遞了3個積極的信息:一是國家已經注意到了融資租賃對經濟發展的重要作用;二是國家想著力解決融資租賃行業存在的問題,完善相關政策;三是解決問題的切入點是增值稅轉型。他說,現在看來,大的方向已經明確,目前就看具體的解決辦法了。
屈延凱認為,不同性質的企業作相同性質的交易,應該適用相同稅種。在他看來,最理想的方案是融資租賃業務適用增值稅,租期內的租金收入加上合同約定的租賃期滿后的租賃物余值及全部價外費用作為銷售額,融資租賃公司開具增值稅專用發票給承租人。這一方案雖然可以徹底解決融資租賃業務的增值稅問題,但業內人士認為,增值稅和營業稅合并是稅收政策的大勢所趨,在合并之前,該方案的可行性不大。
中國外商投資企業協會租賃業委員會于2008年12月9日組織23家融資租賃企業,專門研討增值稅轉型問題。與會代表一致認為,通過融資租賃方式購進固定資產的企業可通過兩個途徑實現抵扣:經融資租賃公司出具相關證明,出賣人直接向承租人開具增值稅專用發票,承租人根據增值稅專用發票抵扣進項稅額;或者出賣人可根據出租人(融資租賃公司)的要求在增值稅專用發票備注欄內注明貨物的所有權,經稅務機關確認后,允許承租人據此抵扣增值稅。
河南四方會計師事務所有限責任公司總經理張春喜則建議,對于增值稅專用發票,國家稅務總局可以出臺文件,允許租賃公司租賃期限1年以上的,無論租賃的貨物的所有權是否轉讓給承租方,融資租賃公司可以向承租人平開銷售貨物的增值稅專用發票。這樣操作,增值稅專用發票的關系就能理順,其他的問題便迎刃而解。
不過,上述方案雖可以解決承租人設備進項稅的抵扣,但又會出現新的問題。一是融資租賃公司履行租賃物購買合同中貨價的支付義務后,如果不能得到支付的憑證,其物權保障有可能受到侵害。有專家建議應約定租賃物所有權歸屬融資租賃公司,租賃合同到期之前不得轉讓。二是融資租賃公司繳納的營業稅不能抵扣,導致一個交易適用兩個稅種,沒有解決重復納稅的問題。
融資租賃可以促進儲蓄向投資轉化,組織資金投資融資租賃,能更好地控制風險,在投資需求不足的情況下,通過租賃投資可以帶動整個社會投資。盡快解決企業通過融資租賃取得固定資產的增值稅的抵扣問題,不僅對融資租賃行業,對當前刺激內需、拉動經濟增長都將產生巨大的促進作用。
二、兼營和混合銷售“混搭”的稅收籌劃
在實際經營活動中,企業的兼營和混合銷售行為往往同時進行,充分運用稅收政策進行籌劃,就能使企業達到合法降低稅負的目的。
對于兼營增值稅和營業稅應稅行為的稅務處理,稅法規定,納稅人應分別核算貨物或增值稅應稅勞務及非增值稅應稅勞務的銷售額,不分別核算或者不能準確核算的,由主管稅務機關核定其銷售額。
對于營業稅的兼營行為,稅法規定,應分別核算不同稅目的營業額,未按不同稅目分別核算的,從高適用稅率。
對于從事貨物的生產、批發或零售的企業、企業性單位及個體經營者的混合銷售行為,均視為銷售貨物,征收增值稅;對于其他單位和個人的混合銷售行為,視為銷售非應稅勞務,征收營業稅。
案例1:變混合銷售為兼營行為
某鋼結構生產企業銷售鋼結構的同時為客戶進行安裝,假設總價為10000萬元(不含稅),其中鋼結構價值8000萬元、安裝費2000萬元。
如果企業簽訂的是購銷合同,則上述業務屬于典型的增值稅混合銷售業務。
增值稅銷項稅額=10000×17%=1700(萬元)
應納城建稅=1700×7%=119(萬元)
應納教育費附加=1700×3%=51(萬元)
實際稅負率=(1700+119+51)÷11700×100%=15.98%
如果企業改變合同簽訂方式,改為與客戶簽訂銷售合同,金額為8000萬元(不含稅),與客戶簽訂安裝合同,金額為2000萬元。則應納稅額為:
增值稅銷項稅額=8000×17%=1360(萬元)。
應納營業稅=2000×3%=60
應納城建稅=(1360+60)×7%=99.4(萬元)
應納教育費附加=(1360+60)×3%=42.6(萬元)
實際稅負率=(1360+60+99.4+42.6)÷(9360+2000)×100%=13.75%
綜上,稅負率相差了2.23%(15.98%—13.75%),如果考慮企業所得稅的話,稅負率相差將更大。
案例2:改變混合銷售業務的性質
如果生產企業業務量較大,則可以考慮通過成立獨立核算的運輸公司來降低企業的整體稅負。
某風電設備生產企業,年銷售額為25000萬元(不含稅),其中收取的運費為350萬元。
如企業與客戶簽訂購銷合同則應納稅額為:
增值稅銷項稅額=25000×17%=4250(萬元)
應納城建稅=4250×7%=297.5(萬元)
應納教育費附加=4250×3%=127.5(萬元)
實際稅負率為(4250+297.5+127.5)÷(25000+4250)×100%=18.7%
如果企業將自有車輛整合,設立獨立核算的運輸公司,負責產品運輸,則生產企業應納稅額為:
增值稅銷項稅額=24650×17%=4190.5(萬元)
增值稅進項稅額=350×7%=24.5(萬元)
應納增值稅額=4190.5-24.5=4166(萬元)
應納城建稅=4166×7%=291.62(萬元)
應納教育費附加=4166×3%=124.98(萬元)
運輸公司應納稅額為:
應納營業稅=350×3%=10.5(萬元)
應納城建稅=10.5×7%=0.735(萬元)
應納教育費附加=10.5×3%=0.315(萬元)
總體稅負率=(4166+291.62+124.98+10.5+0.735+0.315)÷(24650+4166)×100%=16.27%
綜上,稅負率相差了2.43%(18.7%-16.27%),如果考慮企業所得稅的話,稅負率相差將更大。
三、中長期分期收款方式下如何進行增值稅節稅籌劃
來源:金稅源財務發布時間:2012-09-2413:50:43瀏覽次數:3
a、中長期分期收款銷售導致企業增值稅稅負過重
1.中長期分期收款銷售屬于混合銷售
在大宗商品銷售中,企業為提高競爭力,促進銷售,時常會向客戶提供中長期分期收款的信用銷售模式,即企業不僅向客戶銷售貨物,還提供融資服務。企業向客戶提供中長期融資,增大了自身的資金壓力,也擴大了可能面臨的信用風險;同時,企業提供中長期分期收款銷售,實質是既銷售貨物取得貨款,又提供融資服務取得利息收入,屬于混合銷售行為。
2.混合銷售導致企業增值稅稅負過重
根據《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》(簡稱“增值稅條例”)對混合銷售明確界定,企業提供中長期分期收款,將高稅率的銷售行為與低稅率的融資服務混合在一起,視為銷售貨物,應當按高稅率繳納增值稅,稅負較高。
b、對中長期分期收款銷售常用的混合銷售節稅方法失效
常用的混合銷售節稅方法為拆分企業組織結構,把適用低稅率的業務從高稅率業務中剝離出來,單獨成立公司經營。讓“全部應納增值稅”變為“部分應納增值稅”,即讓部分增值稅的高稅率降為營業稅的低稅率,減輕高額稅負。例如既銷售電子設備又提供技術指導和咨詢服務的企業,可以將技術指導和咨詢服務拆分為獨立公司,專門負責為客戶提供技術指導和咨詢服務,向客戶開具服務業發票,在地稅局申報繳納營業稅。讓咨詢收入享受5%的營業稅稅率。
但是,我國金融業高度管制,一般生產企業不可能把融資服務剝離出來。單獨成立公司經營,因此在實務操作中,上述混合銷售節稅方法失效。
c、中長期分期收款銷售中的增值稅節稅方法
中長期分期收款銷售中的增值稅節稅方法,沿用混合銷售節稅方法中“分”的思路,但不是拆分企業組織結構,而是拆分企業融資服務業務。
圖1中,企業把低稅率的金融服務拆分給金融機構,由金融機構向客戶提供融資,讓“全部應納增值稅”變為“部分應納增值稅”,企業降低增值稅稅負的同時,也降低了自身的融資壓力,降低了可能面臨的信用風險。
以下筆者以案例論述中長期分期收款銷售的增值稅節稅方法,假設企業以債務資金提供融資服務,與以自有資金提供融資服務兩種不同情況:
案例1
1.原業務模式
交易背景:設備商A向運營商B以中長期分期收款銷售有線數字電視機頂盒(簡稱“設備”),合同約定的付款方式參見表l。設備商A為增值稅一般納稅人,增值稅稅率為17%。
資金來源:因分期收款銷售占用營運資金,為不影響正常的資金周轉,2007年底企業A完成供貨安裝并確認銷售收入,即將形成的中長期應收賬款質押給銀行C,向銀行C取得中長期貸款1460萬元(貸款1550萬元一預付款90萬元),并與銀行約定實際年利率為l0.68%,還款方式與客戶B的付款方式完全匹配。
四、增值稅轉型,為何融資租賃企業愁眉不展
上海市6家融資租賃公司向市政府所作的300億元公共基礎設施建設投資承諾一直難以兌現;北京中聯新興建設機械租賃有限公司一筆最大金額的融資租賃合同遲遲不能簽字;天津市幾家融資租賃公司向中國外商投資企業協會租賃委員會請示:迫于經營壓力,能否先行抵扣進項增值稅,等政策明確后再做調整……
特殊行業遇到的特殊難題
“壓力太大,快頂不住了。”這是中國外商投資企業協會租賃委員會常務副會長屈延凱見到記者之后說的第一句話。而在此前一天,他剛從哈爾濱就增值稅轉型對融資租賃行業的影響調研回來。他說,現在咨詢電話每天接連不斷,眼看著增值稅轉型政策已經開始實施了,關于融資租賃方面的增值稅政策還是沒有明確,融資租賃企業及承租企業都十分著急。
按照增值稅轉型的要求,從2009年1月1日起企業新購入設備可直接抵扣增值稅。期盼多年的增值稅轉型終于付諸實施,這讓很多企業欣喜不已。但融資租賃企業及通過融資租賃獲取固定資產的企業卻“高興不起來”,因為增值稅暫行條例及其實施細則對融資租賃行為是否“視同銷售”并未明確。“政策沒有明確規定,意味著企業從融資租賃公司租賃的機器設備中所含的增值稅進項稅額,不能在銷項中得到抵扣。這對于一臺機器動輒幾百萬元甚至上千萬元的工程機械租賃業來說,絕對不是個小事。”屈延凱說。
民生金融租賃股份有限公司首席分析師趙小川舉例說,一家企業通過購買的方式獲得1000萬元人民幣的機械設備,雖然可以抵扣進項增值稅,卻要擠占大量的經營資金,對自有資金不是很豐厚、融資存在一定困難的絕大多數中小企業來說,直接花錢購買設備絕不是個明智的選擇。而融資租賃剛好能幫助企業解決這一難題。趙小川解釋說:“比如,企業想使用一種機器,但太貴買不起,就找融資租賃公司協商,融資租賃公司同意后出錢購買,然后出租給企業使用,企業付給融資租賃公司租金。這樣,企業相當于只付租金就用上了機器。”因此,融資租賃方式在近年來越來越受青睞,而融資租賃行業也得以快速發展。
趙小川說,在增值稅轉型前,企業購進固定資產不能抵扣增值稅,也就是說企業不論是直接購買還是融資租賃機器設備都不能抵扣。但轉型政策實施后,由于融資租賃企業主要繳納營業稅,不能向承租企業開具增值稅專用發票,這就使得同樣的固定資產,只是由于取得的方式不同,通過融資租賃方式取得固定資產的企業,就不能抵扣進項增值稅。這不僅是不公平的,也影響到融資租賃行業的健康發展。
此前擴大增值稅抵扣范圍試點的地區,對融資租賃業務適用政策的有關規定就不明確。那時候,屈延凱已經敏銳地注意到了這個問題,并以行業協會的名義向有關部門呼吁過此事,也提醒過業內企業。但由于融資租賃行業在東北等試點地區發展比較緩慢,融資租賃企業數量較少,加之其他非試點地區的融資租賃企業感覺“這個問題離自己還比較遙遠”,他的呼吁并沒有得到有關各方的重視。直到增值稅全面轉型,融資租賃企業及承租企業才意識到問題的嚴重性。
抵扣問題鎖住融資租賃行業發展的“命門”
北京中聯新興建設機械租賃有限公司財務部經理楊志憂心忡忡地告訴記者,由于通過融資租賃方式添置固定資產不能抵扣增值稅,無疑會增加企業的采購成本,很多企業可能不再選擇此種方式購置設備。而事實上,現在很多企業已經開始盤算這本賬,還有不少企業拒絕簽訂新的購買合同,一些資金緊張的企業在更新設備方面也選擇了暫時“按兵不動”。這不,就在前不久,該公司與一家大企業簽訂的融資購進5.3億元設備的“大單子”,就受阻在了抵扣問題上,遲遲簽不下來。
屈延凱告訴記者,在國家啟動4萬億元擴大內需財政政策之后,上海融資租賃協會向上海市政府承諾,投資300億元參與公共基礎設施建設。但增值稅轉型政策實施后,該協會6家融資租賃公司的客戶,發現采取融資租賃方式無法實現增值稅的抵扣后,紛紛減少或者暫緩了與市政府的合作。
“融資租賃不能抵扣增值稅,很有可能產生‘蝴蝶效應’,到時候難辦的就不僅僅是融資租賃行業,而極有可能是全部行業。”趙小川如是說。
“這絕對不是危言聳聽。”趙小川分析說,全球性的金融危機爆發后,在我國出臺的所有宏觀政策中,增值稅全面轉型無疑是對所有行業最為利好的一個。從稅收政策對融資租賃行業一貫的支持來看,這次增值稅轉型從本質上講也是想通過減稅,進一步減輕企業負擔,刺激企業投資,從而促進包括融資租賃行業在內的所有行業的發展。但目前卻因為抵扣問題,幾乎鎖住了整個融資租賃行業發展的“命門”。
按照現行政策規定,經營融資租賃業務企業,如果經中國人民銀行批準,無論租賃的貨物的所有權是否轉讓給承租方,均按《中華人民共和國營業稅暫行條例》的有關規定繳納營業稅,不繳納增值稅。若未經批準,租賃的貨物的所有權轉讓給承租方的,繳納增值稅,不繳納營業稅;租賃的貨物的所有權未轉讓給承租方的,繳納營業稅,不繳納增值稅。
換句話說,增值稅轉型后,無資質的內資租賃公司,在開展融資性租賃業務時,其客戶可以按照17%的稅率進行增值稅抵扣,但有融資租賃資質的租賃公司,其客戶反而無法抵扣。長此以往,有資質的融資租賃公司將面臨逐步失去客戶,甚至被排斥出局的危險境地。
“這不僅對已經取得資質的融資租賃企業不公平,而且將在一定程度上打破原有的市場秩序。”屈延凱焦急地說。他介紹,目前全國有資質的企業只有150多家,大部分都沒有資質。融資租賃企業擁有資質對規范行業發展意義重大,行業協會也正在努力地做工作。但在增值稅可以抵扣的現實利益驅動下,企業取得資質的動力會大大減弱,這個問題讓融資租賃行業協會感到“很難辦”。
租賃行業期盼問題早日解決
面對融資租賃企業在增值稅轉型中遇到的困惑,屈延凱強烈呼吁有關部門高度重視通過融資租賃方式取得固定資產的增值稅抵扣問題,盡快給出解決辦法。屈延凱告訴記者,中國外商投資企業協會租賃業委員會已經將建議方案遞交到了各有關部門,他現在最大的期盼就是融資租賃行業能夠盡快獲得最合理的稅收政策。
趙小川告訴記者,《國務院辦公廳關于當前金融促進經濟發展的若干意見》(國辦發〔2008〕126號)提出了三十條促進金融發展的意見。其中第二十五條中有這樣的表述:“結合增值稅轉型完善融資租賃稅收政策。”他說,這句話至少傳遞了3個積極的信息:一是國家已經注意到了融資租賃對經濟發展的重要作用;二是國家想著力解決融資租賃行業存在的問題,完善相關政策;三是解決問題的切入點是增值稅轉型。他說,現在看來,大的方向已經明確,目前就看具體的解決辦法了。
屈延凱認為,不同性質的企業作相同性質的交易,應該適用相同稅種。在他看來,最理想的方案是融資租賃業務適用增值稅,租期內的租金收入加上合同約定的租賃期滿后的租賃物余值及全部價外費用作為銷售額,融資租賃公司開具增值稅專用發票給承租人。這一方案雖然可以徹底解決融資租賃業務的增值稅問題,但業內人士認為,增值稅和營業稅合并是稅收政策的大勢所趨,在合并之前,該方案的可行性不大。
中國外商投資企業協會租賃業委員會于2008年12月9日組織23家融資租賃企業,專門研討增值稅轉型問題。與會代表一致認為,通過融資租賃方式購進固定資產的企業可通過兩個途徑實現抵扣:經融資租賃公司出具相關證明,出賣人直接向承租人開具增值稅專用發票,承租人根據增值稅專用發票抵扣進項稅額;或者出賣人可根據出租人(融資租賃公司)的要求在增值稅專用發票備注欄內注明貨物的所有權,經稅務機關確認后,允許承租人據此抵扣增值稅。
河南四方會計師事務所有限責任公司總經理張春喜則建議,對于增值稅專用發票,國家稅務總局可以出臺文件,允許租賃公司租賃期限1年以上的,無論租賃的貨物的所有權是否轉讓給承租方,融資租賃公司可以向承租人平開銷售貨物的增值稅專用發票。這樣操作,增值稅專用發票的關系就能理順,其他的問題便迎刃而解。
不過,上述方案雖可以解決承租人設備進項稅的抵扣,但又會出現新的問題。一是融資租賃公司履行租賃物購買合同中貨價的支付義務后,如果不能得到支付的憑證,其物權保障有可能受到侵害。有專家建議應約定租賃物所有權歸屬融資租賃公司,租賃合同到期之前不得轉讓。二是融資租賃公司繳納的營業稅不能抵扣,導致一個交易適用兩個稅種,沒有解決重復納稅的問題。
融資租賃可以促進儲蓄向投資轉化,組織資金投資融資租賃,能更好地控制風險,在投資需求不足的情況下,通過租賃投資可以帶動整個社會投資。盡快解決企業通過融資租賃取得固定資產的增值稅的抵扣問題,不僅對融資租賃行業,對當前刺激內需、拉動經濟增長都將產生巨大的促進作用。
五、小規模納稅人處進貨未必吃虧
不少增值稅一般納稅人反映,購進貨物時,往往由于供貨方納稅身份的不同,在保證貨物質量的前提下,他們會優先選擇具備增值稅一般納稅人資格的企業。許多小規模納稅人雖然貨物質量有保證,價格更優惠,但不能提供一般納稅人開具的增值稅專用發票,他們也不敢輕易向他們進貨。根據我國增值稅法的規定,增值稅一般納稅人在什么情況下向什么樣納稅“身份”的企業進貨更為有利??梢詮囊韵聝煞N情況進行分析:
第一種情況,假設S公司為增值稅一般納稅人,欲購進一批應稅貨物,現有A、B、C三家公司同時向其推薦同樣的貨物。A公司是增值稅一般納稅人,能夠提供符合規定的增值稅專用發票;B、C公司均為小規模納稅人,但B公司承諾能夠提供由其主管稅務部門代開的注明征收率的增值稅專用發票;C公司只能提供普通發票。若A、B、C公司貨物售價一樣(均為含稅價15000元),則A公司無疑成為S公司的首選對象。因為S公司在該批貨物銷售后(假定含稅價18000元)已支付的進項稅金將能獲得全額抵扣。若選擇B公司為進貨對象,則S公司也只能按稅務部門規定的6%或4%的扣稅率抵扣,導致本環節必須多繳增值稅金。若選擇C公司為進貨對象,則S公司必須全額計算繳納增值稅,由此造成的損失顯而易見。通過計算,S公司從A公司進貨,應繳增值稅436元;從B公司進貨,應繳增值稅1766元;從C公司進貨,應繳增值稅2165元??梢?,由于進貨單位不同,稅負相差很大。
第二種情況,假設A公司訂貨價格為15000元、B公司訂貨價格為14000元、C公司訂貨價格為13000元,S公司的銷售價格仍然為18000元,以上均為含稅價,不考慮其他費用因素,并假設S公司始終為盈利企業,那么S公司向A、B、C三家公司分別購貨取得的相對收益作定量分析。
若向A公司進貨,則:
①應繳增值稅為:(18000÷1.17)×0.17-(15000÷1.17)×0.17=435.89(元);
②應繳城建稅和教育費附加兩項合計為:435.89×8%=34.87(元);
③應繳所得稅為:(18000÷1.17-15000÷1.17-34.87)×0.33=834.65(元);
④稅后凈收益為:(18000÷1.17-15000÷1.17-34.87)×(1-0.33)=1694.59(元);
⑤凈現金流入為:18000-15000-435.89-34.87-834.65=1694.59(元)。
若向B公司進貨,則:
①應繳增值稅為:(18000÷1.17)×0.17-(14000÷1.06)×0.06=1822.93(元);
②應繳城建稅和教育費附加兩項合計為:1822.93×8%=145.83(元);
③應繳所得稅為:(18000÷1.17-14000÷1.06-145.83)×0.33=670.31(元);
④稅后凈收益為:(18000÷1.17-14000÷1.06-145.83)×(1-0.33)=1360.93(元);
⑤凈現金流入為:18000-14000-1822.93-145.83-670.31=1360.93(元)。
若向C公司進貨,則:①應繳增值稅為:(18000÷1.17)×0.17=2615.38(元);
②應繳城建稅和教育費附加兩項合計為:2615.38×8%=209.23(元);
③應繳所得稅為:(18000÷1.17-13000-209.23)×0.33=717.88(元);
④稅后凈收益為:(18000÷1.17-13000-209.23)×(1-0.33)=1457.51(元);
⑤凈現金流入為:18000-13000-2615.38-209.23-717.88=1457.51(元)。
由此可見,雖然向小規模企業進貨,其價格表面上有優勢,對于一般納稅人來說,向能提供增值稅合法憑證的供貨企業購進貨物仍能獲得較大收益。
至于小規模納稅人比一般納稅人同類貨物在價格上折讓多少才能使向其供貨的一般納稅人不受損失呢?這要通過比較,即價格的折讓的臨界點的計算便知。
假設某增值稅一般納稅人(適用稅率為17%),當其貨物的含稅銷售額為M時,該貨物的采購情況分別為索取17%、6%、4%專用發票和不索取專用發票,含稅購進額為A、B、C、D,城建稅和教育費附加兩項按8%計算,企業所得稅為33%(暫不考慮采購費用對所得稅的影響)。運用計算現金流量的公式可得:①索取17%專用發票情況下的現金凈流量為:M-{A+(M÷1.17×0.17-A÷1.17×0.17)+(M÷1.17×0.17-A÷1.17×0.17)×0.08+〔M÷1.17-A÷1.17-(M÷1.17×0.17-A÷1.17×0.17)×0.08〕×0.33}=0.5648M-0.5648A;②索取6%專用發票情況下的現金凈流量為:0.5648M-0.62904B;③索取4%專用發票情況下的現金凈流量為:0.5648M-0.64217C;④不能索取專用發票情況下的現金凈流量為:0.5648M-0.67D.
現在,采購企業以①式購銷雙方互不吃虧狀態下的現金凈流量為標準,若令①式等于②式,即索取6%專用發票情況下的現金凈流量與①式的現金凈流量相等時,可求出B與A之比為89.8%.也就是說,當采購企業索取6%的專用發票購貨時,只要供貨方給予含稅價10.2%的價格折讓,采購企業就不會吃虧。同樣辦法,能夠計算出采購企業索取4%專用發票和不索取專用發票的情況下,售貨方的價格折讓臨界點分別為12.04%和15.7%.
對于購貨方增值稅一般納稅人來說,在購貨時運用價格臨界點原理,就可以放心大膽地跟小規模納稅人打交道,只要所購貨物的質量符合要求,價格折讓能夠達到相應的臨界點指數,增值稅一般納稅人完全可以棄遠求近,從身邊的小規模納稅人那里購貨,以節省采購時間和采購費用,增加企業效益。
對于供貨方小規模納稅人來說,運用價格折讓臨界點原理,在銷售產品時可以保護自己的既得利益。比如,可用折價臨界點來反駁或者說服購貨方(增值稅一般納稅人)無理的折價要求,促使購銷雙方達成共識,互利互惠,平等合作。
六、存貨損失的稅務籌劃
存貨發生毀損時,經常面臨兩種處置方案:報廢和賤賣。哪種方案能將企業的損失降到最低值?舉個例子:零售企業年初購進一批價值20萬元(不含稅)的原材料,進項稅額34000元。由于過期變質,產生毀損。
方案一、報廢。根據《增值稅暫行條例》第十條規定:非正常損失的購進貨物的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣。換句話說,由于報廢沒有產生增值稅的納稅義務,不確認銷項稅額。相應地,其已產生的進項稅額也因增值稅專用發票“鏈條”的中斷而不予抵扣。即原先已作進項抵扣的稅額34000元要作進項稅額轉出。同時根據《財產損失稅前扣除辦法》規定,可予抵扣企業所得稅的金額為:(200000+34000)X33%=77220元。因此,企業的損失為:(200000+34000)-77220=156780元。
方案二、賤賣。由于賤賣產生了增值稅的納稅義務,確認了銷項稅額。購進貨物的增值稅專用發票的“鏈條”沒有中斷,故無需作進項稅額轉出,但應確認賤賣收入產生的銷項稅額。假使賤賣取得收入200元,其應確認的銷項稅額為:200X17%=34元。另外,可予抵扣企業所得稅的金額為:(200000-200)X33%=65934元。因此,企業的損失為:(200000-200)-65934+34=133900元。
相比之下,方案二雖然只取得了象征性的收入200元,損失卻減少了156780-133900=22880元。因此,零售企業儲存過程中發生存貨毀損時,采取賤賣對企業有利。
同時根據《財產損失稅前扣除管理辦法》第六條:“企業在經營管理活動中因銷售、轉讓、變賣資產發生的財產損失,各項存貨發生的正常損耗以及固定資產達到或超過使用年限而正常報廢清理發生的財產損失,應在有關財產損失實際發生當期申報扣除。”和第七條:“企業因下列原因發生的財產損失,須經稅務機關審批才能在申報企業所得稅時扣除:…….(4)存貨、固定資產、無形資產、長期投資因發生永久或實質性損害而確認的財產損失;”的規定可知,存貨報廢屬于發生永久或實質性損害的財產損失,須經稅務機關審批才能在申報企業所得稅時扣除。而賤賣屬于變賣資產發生的財產損失,無須有關機關的審批。也就是說,存貨賤賣替代報廢還可實現將需要報批的事項轉化為不需要報批的事項,納稅人可減少報批成本。比如不需要復印大量的財產損失材料,不需要消耗較多的人力。
值得注意的是:根據《財產損失稅前扣除管理辦法》第四條:“企業的各項財產損失,應在損失發生當年申報扣除,不得提前或延后。非因計算錯誤或其他客觀原因,企業未及時申報的財產損失,逾期不得扣除…….”的規定,企業發生存貨毀損,應于年度終了之前,組織人員進行清理,及時申報,以免過期被視為權益放棄造成不必要的損失。
七、委托開會可避免會議費被認定為是價外費用
納稅人要減輕稅收負擔,應當重視稅收籌劃。在現實工作中,只有通過會計處理,才能實現稅收籌劃的目的,規避納稅風險,避免不應有的損失,因此會計處理的規范性和技巧性對稅收籌劃至關重要?,F舉一例分析。
某一大型商業批發企業每年都要召集其客戶定期開銷售座談會,一年的會議費開支1000萬元,其中向客戶收取會議費800萬元,企業支付200萬元。該企業目前做如下財務處理:在列支會議費費用時記入管理費用科目,借:管理費用———會議費1000萬元;收到客戶繳納的會議費時沖減管理費用科目,貸:管理費用———會議費800萬元。該企業賬面上一年發生的會議費在管理費用中反映為200萬元。
在稅務檢查中,稅務機關要求該企業把向客戶收取的會議費800萬元作為價外費用處理,補提增值稅116.24萬元,補提城建稅及教育費附加11.62萬元。理由是根據《增值稅暫行條例》的規定,銷售額為納稅人銷售貨物或者應稅勞務向購買方收取的全部價款和價外費用。而根據《增值稅暫行條例實施細則》的規定,價外費用包括價外向購買方收取的手續費、補貼、基金、集資費、返還利潤、獎勵費、違約金(延期付款利息)、包裝費、包裝物租金、儲備費、優質費、運輸裝卸費、代收款項、代墊款項及其他各種性質的價外收費。凡價外費用,無論其會計制度如何核算,均應并入銷售額計算應納稅額。
筆者對此項業務調查后認為:上述法規沒有明確規定會議費是否應該作為價外費用處理,會議費是隨著新業務、新事項的出現而出現的?,F實中,對法規未明確列舉又模棱兩可的事項是否屬于價外費用認定的主動權一般在稅務機關。比如上述企業收取的800萬元會議費是否屬于價外費用,從情理上講,不應該作為價外費用,因為它與企業的銷售額沒有直接聯系,確確實實是會議費。但根據上述法規“及其他各種性質的價外收費”的規定,把會議費界定為價外費用也不違法。因為現實中確實存在購銷企業為了少納增值稅而故意壓低銷售價格,而把銷售方的損失通過購買方各種名目的返還來彌補的現象。
為了避免會議費被認定為價外費用,筆者建議該企業做如下業務處理程序和會計處理的改變:召集客戶開銷售座談會,企業不再親自操辦,而是委托一家中介機構代理,由中介機構向參加會議的客戶或代理商收取會議費,企業不再收取費用,超支的費用由企業直接支付給中介機構。這樣,在該企業的財務賬面上就不再出現收取800萬元會議費的經濟業務,僅僅體現支付給中介機構會議費200萬元的事項。通過以上會議費處理程序的改變,企業可少納增值稅116.24萬元,少納城建稅及教育費附加11.62萬元。
現在很多企業對稅收籌劃都投入了極大的熱情,當務之急是廣大財會人員應熟悉稅法的各種規定,理解稅法的精髓,靈活運用會計處理技巧,在處理一些模棱兩可的涉稅事項時,做到合理合法。
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